ΠΟΛ 1270/2013

ΕΛΛΗΝΙΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ
Αθήνα, 24/12/2013
ΥΠΟΥΡΓΕΙΟ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ
ΠΟΛ. 1270
ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΙΑ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ

ΓΕΝ. Δ/ΝΣΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΩΝ ΕΛΕΓΧΩΝ ΚΑΙ ΕΙΣΠΡΑΞΗΣ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ

ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΕΛΕΓΧΩΝ

ΤΜΗΜΑ Γ΄

Θέμα:  Μεθοδολογία Έμμεσων τεχνικών Ελέγχου.

Με την Α.Υ.Ο. ΔΕΣ Α 1077357/ΕΞ2013/10-5-2013 , η οποία δημοσιεύθηκε στα ΦΕΚ. 1136/Β΄/10-5-2013 και 1199/Β΄/16-5-2013, ορίστηκε ο τρόπος εφαρμογής των έμμεσων τεχνικών ελέγχου, της ανάλυσης ρευστότητας του φορολογουμένου, της καθαρής θέσης του φορολογουμένου και των τραπεζικών καταθέσεων και δαπανών σε μετρητά, που προβλέπονται από τις διατάξεις του άρθρου 67Β του Ν.2238/94 (Κ.Φ.Ε), στη διαδικασία του τακτικού φορολογικού ελέγχου, σε συνδυασμό με τις λοιπές ισχύουσες φορολογικές διατάξεις.
Με την παρούσα δίνονται οδηγίες για την ορθή και ομοιόμορφη εφαρμογή κάθε μίας έμμεσης τεχνικής ελέγχου, από τις αναφερόμενες παραπάνω, καθορίζοντας την μεθοδολογία η οποία θα ακολουθείται σύμφωνα με τα οριζόμενα στο άρθρο 2 της προαναφερόμενης απόφασης, σε συνδυασμό με την εγκύκλιο ΠΟΛ. 1171/4-7-2013 .
1. Τεχνική ανάλυσης ρευστότητας του φορολογούμενου (source and application of funds method).
Η τεχνική προσδιορίζει φορολογητέο εισόδημα αναλύοντας, τα έσοδα (φορολογητέα και μη), τις αγορές και δαπάνες (επαγγελματικές, ατομικές και οικογενειακές) και τις αυξήσεις και μειώσεις των περιουσιακών στοιχείων και των υποχρεώσεων (επαγγελματικών, ατομικών και οικογενειακών) του ελεγχόμενου.
Κατά την τεχνική αυτή δημιουργείται ισοζύγιο με δύο βασικές στήλες, «Πηγές Κεφαλαίων/Εσόδων» και «Αναλώσεις Κεφαλαίων/Εσόδων».
Στην πρώτη στήλη «Πηγές Κεφαλαίων/Εσόδων» αθροίζονται:
1) Τα υπόλοιπα των χρηματοπιστωτικών λογαριασμών (στην Ελλάδα ή και στο Εξωτερικό) προσωπικών/οικογενειακών και επαγγελματικών κατά την έναρξη της ελεγχόμενης χρήσης.
2) Τα διαθέσιμα μετρητά ή και το υπόλοιπο ταμείου στην αρχή της ελεγχόμενης χρήσης (το υπόλοιπο ταμείου αφορά την περίπτωση ατομικής επιχείρησης με βιβλία Γ΄ κατηγορίας ΚΒΣ ή διπλογραφικά του ΚΦΑΣ).
3) Οι αναλήψεις από επιχειρήσεις όπου συμμετέχει ο φορολογούμενος, ο/η σύζυγος του ή και τα προστατευόμενα μέλη αυτών (όχι ατομικής επιχείρησης).
4) Τα ακαθάριστα έσοδα από την ατομική άσκηση επαγγελματικής δραστηριότητας του φορολογούμενου ή του/της συζύγου.
5) Τα έσοδα από λοιπές πηγές εισοδήματος όπως:
• μισθώματα από εκμίσθωση ακινήτων (εκτός τεκμαρτών)
• εισόδημα από κινητές αξίες
• εισόδημα από γεωργικές επιχειρήσεις
• δηλωθέν εισόδημα από μισθωτές υπηρεσίες
• εισόδημα από λοιπές πηγές π.χ. εισόδημα αλλοδαπής προέλευσης, εισόδημα που δεν εντάσσεται σε κάποια από τις κατηγορίες Α-Ζ της παρ.2 του άρθρου 4 ΚΦΕ.
6) Οι εισπράξεις από λοιπά μη φορολογητέα έσοδα, όπως αποζημιώσεις, επιδοτήσεις, δωρεές κ.λπ.
7) Τα έσοδα από πώληση περιουσιακών στοιχείων προσωπικών/οικογενειακών ή και
επαγγελματικών (σε περίπτωση ατομικής επιχείρησης).
8) Τα ποσά δανείων από χρηματοπιστωτικά ιδρύματα κάθε μορφής, ιδιώτες, κ.λπ ( προσωπικά/ οικογενειακά ή επαγγελματικά σε περίπτωση ατομικής επιχείρησης).
9) Τα λοιπά έσοδα πάσης φύσεως φορολογητέα ή μη.
10) Οι αυξήσεις πληρωτέων λογαριασμών.
Σύμφωνα με την τεχνική ανάλυσης ρευστότητας του φορολογουμένου στους πληρωτέους λογαριασμούς περιλαμβάνονται οι υποχρεώσεις από αγορές, δαπάνες γενικά καθώς και φορολογικές υποχρεώσεις, οι οποίες οφείλονται στο τέλος κάθε ελεγχομένου έτους. Το αν υπάρχει αύξηση των πληρωτέων λογαριασμών, καθορίζεται από την σύγκριση του υπόλοιπου πληρωτέων λογαριασμών στο τέλος του προηγούμενου έτους με το υπόλοιπο στο τέλος του ελεγχόμενου έτους.
11) Οι μειώσεις λογαριασμών εισπρακτέων.
Σύμφωνα με την τεχνική ανάλυσης ρευστότητας του φορολογουμένου, στους εισπρακτέους λογαριασμούς περιλαμβάνονται οι απαιτήσεις από πωλήσεις επαγγελματικές, προσωπικές κ.λπ. καθώς και απαιτήσεις φορολογικές(επιστροφές φόρων κ.λπ.) οι οποίες είναι απαιτητές στο τέλος κάθε ελεγχομένου έτους. Το αν υπάρχει μείωση των εισπρακτέων λογαριασμών καθορίζεται από τη σύγκριση του υπολοίπου εισπρακτέων λογαριασμών στο τέλος του προηγουμένου έτους με το υπόλοιπο στο τέλος του ελεγχομένου έτους.
Παράδειγμα 1:

Στην στήλη Πήγες Κεφαλαίων/Εσόδων στη γραμμή (11) «Μειώσεις λογαριασμών εισπρακτέων» θα γράψουμε το πόσο των 10.0006 (560.000€-550.000€)
Αντιμετώπιση περιπτώσεων επιστροφής φόρων τελών και εισφορών (σε προσωπικό/οικογενειακό επίπεδο καθώς και σε περίπτωση ατομικής επιχείρησης). Στην περίπτωση που εκκρεμεί φόρος προς επιστροφή, ο οποίος τελικά επιστρέφεται στο επόμενο ή στα επόμενα έτη, τότε με το προς επιστροφή ποσό θα αυξηθούν οι εισπρακτέοι λογαριασμοί.
Παράδειγμα 2:
Παρακρατήθηκε από ένα φορολογούμενο νια τη χρήση 2004 πόσο φόρου 3.500 ευρώ. Ο πραγματικά οφειλόμενος φόρος ήταν 3.000 ευρώ. Στη χρήση 2005 επεστράφη η διαφορά ποσού 500 ευρώ.
Σύμφωνα με την εν λόγω τεχνική ελέγχου στην χρήση 2004 στην στήλη Αναλώσεις-Κεφαλαίων /Εσόδων στη γραμμή (10) «Ποσά φόρων τελών εισφορών και προστίμων κάθε μορφής», καταχωρείται το ποσό του φόρου που καταβλήθηκε και αντιστοιχούσε στο πραγματικό ποσό, ήτοι 3.000 ευρώ, το ποσό των 500 ευρώ θα συμπεριληφθεί ως απαίτηση που δημιουργήθηκε στη χρήση 2004, κατά τον προσδιορισμό των αυξήσεων/μειώσεων των λογαριασμών εισπρακτέων. Έστω ότι στις 31/12/2003 ο φορολογούμενος είχε μηδενικό υπόλοιπο στους λογαριασμούς εισπρακτέους, και δεν υπήρχαν άλλες απαιτήσεις στις 31/12/2004 τότε το ποσό των 500€ θα καταχωρηθεί στην στήλη Αναλώσεις Κεφαλαίων /Εσόδων) στη γραμμή (13) «Αυξήσεις λογαριασμών εισπρακτέων».
Την χρήση 2005, όταν επιστραφεί το ποσό των 500 ευρώ στο φορολογούμενο, θα συμπεριληφθεί ως μείωση κατά τον προσδιορισμό των αυξήσεων/μειώσεων λογαριασμών εισπρακτέων και συγκεκριμένα, στη στήλη Πηγές Κεφαλαίων /Εσόδων στη γραμμή (11) «Μειώσεις λογαριασμών εισπρακτέων».
Παράδειγμα 3:
Ένας φορολογούμενος για την χρήση 2012 έχει εισόδημα από εμπορική επιχείρηση ως ακολούθως:

Επίσης δηλώνει και εισοδήματα από ενοίκια ποσό 6.000 €
Από τα ακαθάριστα έσοδα σε ποσό 80.000 έχει γίνει παρακράτηση φόρου 16.000 €.
Η σύζυγος του ελεγχόμενου δηλώνει εισοδήματα από μισθωτές υπηρεσίες ποσού 16.000 € με παρακρατηθέντα φόρο 1.420,00€ και αναλογούντα φόρο 1.441,30€
*Προκαταβολή προηγουμένης χρήσης 2.500,00€
*(συμφώνα με τις έμμεσες τεχνικές ελέγχου η προκαταβολή προηγούμενης χρήσης 2011 θεωρείται προπληρωμή έναντι της συνολικής υποχρέωσης προς καταβολή που θα υπολογιστεί για την χρήση 2012 και θα καταβληθεί στην χρήση 2012)
Ενδεικτική ΕΚΚΑΘΑΡΙΣΗ ΦΟΡΟΥ ΧΡΗΣΗΣ 2012

Κατά τον υπολογισμό της τεχνικής για τη χρήση 2012 στην στήλη Αναλώσεις Κεφαλιών/Εσόδων στη γραμμή (10) «Ποσά φόρων τελών εισφορών και προστίμων κάθε μορφής» αναγράφεται το σύνολο φόρων που αναλογεί στο εισόδημα του ελεγχόμενου και της συζύγου, ήτοι [(α)+(β)+(γ)+(δ)] ή (4.012,77+1.420,00+185,55+0,32=5.618,64).
Το δε ποσό επιστροφής 14.322,66 € [(16.000+2500+1441,3)-5618,64] εμφανίζεται στην στήλη Αναλώσεις-Κεφαλαίων /Εσόδων στην γραμμή (13) «Αυξήσεις Εισπρακτέων Λογαριασμών» ως απαίτηση κατά τον προσδιορισμό των αυξήσεων λογαριασμών εισπρακτέων.
Στην χρήση 2013 αν ο ελεγχόμενος εισπράξει το ποσό της επιστροφής των 14.322,66€ τότε θα το συμπεριλάβουμε κατά τον προσδιορισμό των αυξήσεων/μειώσεων των λογαριασμών εισπρακτέων.
Παράδειγμα 4:
Ένας φορολογούμενος για την χρήση 2005 και την χρήση 2006 έχει τα κάτωθι εισοδήματα:

Η φορολογική επιβάρυνση που προκύπτει για τον ελεγχόμενο ανά χρήση έχει ως ακολούθως:

Στο παράδειγμα αυτό διακρίνουμε τρεις περιπτώσεις ως προς τον χειρισμό των λογαριασμών πληρωτέων/εισπρακτέων ανάλογα με τον τρόπο καταβολής της συνολικής υποχρέωσης, θεωρώντας ότι το υπόλοιπο των λογαριασμών πληρωτέων στις 31/12/ 2004 είναι μηδενικό, επίσης ότι δεν εκκρεμούν άλλες υποχρεώσεις προς καταβολή στις 31/12/2005 και 31/12/2006 αντίστοιχα.
*(συμφώνα με τις έμμεσες τεχνικές ελέγχου η προκαταβολή προηγούμενης χρήσης 2004/2005 θεωρείται προπληρωμή έναντι της συνολικής υποχρέωσης προς καταβολή που θα υπολογιστεί για τις χρήσεις 2005/2006 και θα καταβληθεί στις χρήσεις 2005/2006 αντίστοιχα).
Πρώτη περίπτωση:
Ο ελεγχόμενος για την χρήση 2005 δεν κατέβαλε κανένα ποσό φόρου δηλαδή οφείλει το σύνολο ήτοι 2.583,64 €. Στην χρήση 2006 η συνολική υποχρέωση προς καταβολή ανέρχεται στο ποσό των 1.370,57€ . `Αρα οι πληρωτέοι λογαριασμοί αυξάνονται κατά το ποσό των 1.370,57€ .

Στο έντυπο της τεχνικής ανάλυσης ρευστότητας φορολογουμένου καταχωρούμε τα εξής πεδία

Δεύτερη περίπτωση:
Ο ελεγχόμενος στην χρήση 2006 καταβάλει ολόκληρο το ποσό που όφειλε για την χρήση 2005 ήτοι 2.583, 64. Στην χρήση 2006 η συνολική υποχρέωση προς καταβολή ανέρχεται στο ποσό των 1.370,57€.

Στο έντυπο της τεχνικής ανάλυσης ρευστότητας φορολογουμένου καταχωρούμε τα εξής πεδία

Τρίτη περίπτωση:
Ο ελεγχόμενος στην χρήση 2005 κατέβαλε μόνο 500,00€ από την συνολική οφειλή των 2.583,64€. Στην χρήση 2006 η συνολική οφειλή προς καταβολή ανέρχεται στο ποσό των 3.454,21 (2083,64€ + 1.370,57€).

Στο έντυπο της τεχνικής ανάλυσης ρευστότητας φορολογουμένου καταχωρούμε τα εξής πεδία

12) Η αύξηση των προκαταβολών που εισπράχθηκαν έναντι εσόδων επομένου/νων έτους/ων Εάν, στο τέλος του έτους, το ποσόν των προκαταβολών έναντι εσόδων επομένου/νων έτους/ών έχει αυξηθεί σε σύγκριση με το ποσόν των προκαταβολών έναντι εσόδων επομένου/νων έτους/ών στο τέλος του προηγουμένου έτους, η αύξηση θα καταχωρηθεί στη στήλη Πηγές Κεφαλαίων /Εσόδων στη γραμμή (12) «Αύξηση των προκαταβολών έναντι εσόδων επομένου έτους» Σε περίπτωση που είχαμε μείωση των προκαταβολών θα καταχωρούσαμε τη μείωση στη στήλη Αναλώσεις Κεφαλαίων/Εσόδων στη γραμμή (15) «Μείωση προκαταβολών που εισπράχτηκαν έναντι εσόδων επομένου έτους»
Παράδειγμα 5:
Στις 31/12/2007, ξενοδοχειακή μονάδα δεν είχε εισπράξει καμία προκαταβολή έναντι εσόδων επομένων χρήσεων. Στην χρήση 2008 εισέπραξε 150.000€ έναντι εσόδων επόμενης χρήσης, στη χρήση 2009 εξέδωσε τιμολόγια για το ανωτέρω ποσό.
Σύμφωνα με την τεχνική αυτή στη χρήση 2008 στην στήλη Πηγές Κεφαλαίων / Εσόδων στην γραμμή (12) «Αύξηση προκαταβολών έναντι εσόδων επομένου έτους» αναγράφεται το ποσό των 150.0006. Στην χρήση 2009 στην στήλη Αναλώσεις Κεφαλαίων / Εσόδων στη γραμμή (15) «Μείωση προκαταβολών έναντι εσόδων επομένου έτους», αναγράφεται το ποσό των 150.000 €
13) Οι λοιπές περιπτώσεις εσόδων. Αναγράφεται οποιαδήποτε άλλη περίπτωση εσόδου που δεν αναφέρεται παραπάνω.
Στην δεύτερη στήλη Αναλώσεις Κεφαλαίων/Εσόδων αθροίζονται:
1) Τα υπόλοιπα των χρηματοπιστωτικών λογαριασμών (στην Ελλάδα ή και στο Εξωτερικό) προσωπικών/οικογενειακών και επαγγελματικών κατά την λήξη της ελεγχόμενης χρήσης (τα υπόλοιπα των λογαριασμών την 31/12/200Χ).
2) Τα διαθέσιμα μετρητά ή και το υπόλοιπο του ταμείου στο τέλος της ελεγχόμενης χρήσης (σε περίπτωση ατομικής επιχείρησης με βιβλία Γ΄ κατηγορίας ΚΒΣ ή διπλογραφικά του ΚΦΑΣ).
3) Οι εισφορές σε λογαριασμούς επιχειρήσεων όπου συμμετέχει ο ίδιος ο φορολογούμενος, ο/η σύζυγος ή και τα προστατευόμενα μέλη αυτών (όχι ατομικές επιχειρήσεις)
4) Η συνεισφορά ποσών για συμμετοχή στο κεφάλαιο κάθε μορφής επιχειρήσεων
5) Οι αγορές περιουσιακών στοιχείων (προσωπικών/οικογενειακών και επαγγελματικών)
περιλαμβάνονται: ανεγέρσεις οικοδομών, αγορές ΕΙΧ, δίτροχων κ.λπ. οχημάτων, πλοίων -σκαφών,
αναψυχής αεροσκαφών, και επενδυτικών αγαθών καθώς και οι δαπάνες που αφορούν βελτιώσεις αυτών .
6) Οι αγορές εμπορευμάτων, πρώτων και βοηθητικών υλών και λοιπών αγαθών αναγκαίων στην άσκηση της επαγγελματικής δραστηριότητας
7) Οι επαγγελματικές/επιχειρηματικές δαπάνες πάσης φύσεως (εκπιπτόμενες ή μη από τα ακαθάριστα έσοδα της επιχείρησης). Περιλαμβάνονται και οι δαπάνες που αφορούν επισκευές και συντηρήσεις των επαγγελματικών περιουσιακών στοιχείων.
Παρατήρηση: Χειρισμός αποσβέσεων για πάγια επαγγελματικά περιουσιακά στοιχεία στην έμμεση τεχνική της ρευστότητας.
Στην περίπτωση που οι αποσβέσεις συμπεριλαμβάνονται στις συνολικά δηλωθείσες επαγγελματικές δαπάνες για την εφαρμογή της συγκεκριμένης τεχνικής θα πρέπει με το ποσό των αποσβέσεων να μειώσουμε τις επαγγελματικές δαπάνες που θα καταχωρίσουμε στην αντίστοιχη ένδειξη γιατί οι αποσβέσεις δεν αποτελούν πραγματικές καταβολές.
8) Τα ποσά αποπληρωμής προσωπικών ή επαγγελματικών δανείων (στην γραμμή αυτή αναγράφεται μόνο το χρεολύσιο). Το ποσό των τόκων ανάλογα με το είδος του δανείου (προσωπικό/επαγγελματικό) συμπεριλαμβάνονται στις δαπάνες είτε στις προσωπικές /οικογενειακές είτε στις επαγγελματικές .
9) Τα ποσά για ασφάλιστρα, αποζημιώσεις, δωρεές (όπως γονικές παροχές ή χορηγίες χρηματικών ποσών κ.λπ.), και λοιπές δαπάνες
10) Τα ποσά για φόρους, τέλη εισφορές και πρόστιμα κάθε μορφής.
11) Τα ποσά για κάθε είδους δαπάνες διαβίωσης (προσωπικές/ οικογενειακές) καθώς και οι δαπάνες που αφορούν επισκευές και συντηρήσεις των προσωπικών/οικογενειακών περιουσιακών στοιχείων (δαπάνες για το σύνολο των περιουσιακών στοιχείων του φορολογουμένου του/της συζύγου και των προστατευομένων μελών αυτών).
12) Οι μειώσεις των Πληρωτέων λογαριασμών.
Σύμφωνα με την τεχνική ανάλυσης ρευστότητας του φορολογουμένου στους πληρωτέους λογαριασμούς περιλαμβάνονται οι υποχρεώσεις από αγορές, δαπάνες γενικά καθώς και φορολογικές υποχρεώσεις οι οποίες οφείλονται στο τέλος κάθε ελεγχομένου έτους (Δεν περιλαμβάνονται τα δάνεια, τα οποία αναγράφονται στη γραμμή (8) «Ποσά αποπληρωμής προσωπικών ή επαγγελματικών δανείων». Το αν υπάρχει μείωση των πληρωτέων λογαριασμών καθορίζεται από τη σύγκριση του υπολοίπου πληρωτέων λογαριασμών στο τέλος του προηγουμένου έτους με το υπόλοιπο στο τέλος του ελεγχομένου έτους .
13) Οι αυξήσεις Εισπρακτέων λογαριασμών.
Σύμφωνα με την τεχνική ανάλυσης ρευστότητας του φορολογουμένου στους εισπρακτέους λογαριασμούς περιλαμβάνονται οι απαιτήσεις από πωλήσεις επαγγελματικές, προσωπικές και φορολογικές κ.λπ. οι οποίες είναι απαιτητές στο τέλος κάθε ελεγχομένου έτους. Το αν υπάρχει αύξηση των εισπρακτέων λογαριασμών καθορίζεται από τη σύγκριση του υπολοίπου εισπρακτέων λογαριασμών στο τέλος του προηγουμένου έτους με το υπόλοιπο στο τέλος του ελεγχομένου έτους.
14) Οι χορηγήσεις δανείων σε τρίτους.
15) Η μείωση προκαταβολών που εισπράχτηκαν έναντι εσόδων επομένου έτους/επομένων ετών Εάν, στο τέλος του έτους, το ποσόν των προκαταβολών έναντι εσόδων επομένου έτους/επομένων ετών έχει μειωθεί σε σύγκριση με το ποσόν των προκαταβολών έναντι εσόδων επομένου έτους/επομένων ετών στο τέλος του προηγουμένου έτους, η μείωση θα καταχωρηθεί στήλη Αναλώσεις Κεφαλαίων /Εσόδων στη γραμμή (15) «Μείωση προκαταβολών που εισπράχθηκαν έναντι εσόδων επόμενων ετών».
Σε περίπτωση που είχαμε αύξηση των προκαταβολών θα καταχωρούσαμε την αύξηση στην στήλη Πηγές Κεφαλαίων /Εσόδων στη γραμμή (12) «Αύξηση των προκαταβολών που εισπράχθηκαν έναντι εσόδων επομένων ετών».
Παράδειγμα 6:
Φορολογούμενος λαμβάνει προκαταβολή ποσού 20.000 ευρώ την 20/5/2008 για την πώληση διαμερίσματος κόστους 100.000 ευρώ. Το 2009 πραγματοποιείται η πώληση του διαμερίσματος και εξοφλείται το υπόλοιπο ποσόν των 80.000 €.
Σύμφωνα με την τεχνική αυτή συμπληρώνονται: στη χρήση 2008 στην στήλη πηγές κεφαλαίων/εσόδων στη γραμμή (12) «Αύξηση προκαταβολών που εισπράχτηκαν έναντι εσόδων επομένου/νων έτους/ων» το ποσό των 20.000 ευρώ. Στην χρήση 2009 στην στήλη Πηγές Κεφαλαίων/Εσόδων στη γραμμή (7) «Έσοδα από πώληση περιουσιακών στοιχείων » καταχωρείται το ποσό των 100.0006 και στην στήλη Αναλώσεις Κεφαλαίων /Εσόδων στη γραμμή (15) «Μείωση προκαταβολών που εισπράχτηκαν έναντι εσόδων επομένου/νων έτους/ων» το ποσό 20.000C
16) Οι λοιπές περιπτώσεις αναλώσεων. Αναγράφεται οποιαδήποτε άλλη περίπτωση
δαπάνης/αγοράς που δεν αναφέρεται παραπάνω.
Γενική παρατήρηση: Τόσο στα έσοδα, όσο στις αγορές και δαπάνες, αναγράφεται το σύνολο των ποσών που ανάγεται σε κάθε ελεγχόμενο διαχειριστικό έτος (όχι τεκμαρτά έσοδα ή δαπάνες). Χρειάζεται ιδιαίτερη προσοχή ώστε τα ποσά τόσο των εσόδων όσο και των αγορών/δαπανών να μην υπολογίζονται δυο φορές.
Η αρνητική διαφορά μεταξύ στήλης «Πηγές Κεφαλαίων/Εσόδων» και στήλης «Αναλώσεις Κεφαλαίων/Εσόδων», ελέγχεται ως μη δηλούμενο εισόδημα και εφόσον δεν αιτιολογείται σύμφωνα και με τα οριζόμενα στο άρθρο 10 της Α.Υ.Ο. ΔΕΣ Α 1077357/ΕΞ2013/10-5-2013 , υπόκειται σε φορολόγηση σύμφωνα με τα οριζόμενα στα άρθρα 11 και 12 της ίδιας απόφασης.
2. Τεχνική καθαρής θέσης του φορολογούμενου (net worth method)
Η τεχνική αυτή αναδημιουργεί το οικονομικό ιστορικό του ελεγχόμενου και προσδιορίζει φορολογητέο εισόδημα λαμβάνοντας υπόψη για περίοδο μεγαλύτερη ή ίση ενός ή περισσοτέρων ετών όλα τα περιουσιακά στοιχεία και τα διαθέσιμα κεφάλαια (ενεργητικό), τις υποχρεώσεις (παθητικό), τις ατομικές και οικογενειακές δαπάνες ως και τα εισοδήματα από λοιπές πηγές (ατομικά και οικογενειακά).
Κατά την τεχνική αυτή δημιουργείται ο Πίνακας Ενεργητικού και Παθητικού για όλα τα ελεγχόμενα έτη και το έτος βάσης (το αμέσως προηγούμενο από το πρώτο ελεγχόμενο έτος).
Στο Ενεργητικό περιλαμβάνονται όλα τα περιουσιακά στοιχεία του ελεγχόμενου, του/της συζύγου και των προστατευομένων μελών αυτών, (προσωπικά/ οικογενειακά /επαγγελματικά) καθώς και οι καταθέσεις σε χρηματοπιστωτικά ιδρύματα κατά τη λήξη εκάστου έτους όπως:
• Ακίνητη περιουσία (κόστος)
• Έπιπλα, Συσκευές, Λοιπός εξοπλισμός (επαγγελματικά)
• Προσωπικά αντικείμενα μεγάλης αξίας (έπιπλα, έργα τέχνης, συλλογές κ.λπ.) (άνω των 5.000€ έκαστο)
• Κοσμήματα και λοιπά τιμαλφή (αξίας άνω των 5.0006 έκαστο)
• Απαιτήσεις διάφορες: Περιλαμβάνονται οι εισπρακτέοι λογαριασμοί ήτοι οι απαιτήσεις από πωλήσεις επαγγελματικές και προσωπικές/οικογενειακές κ.λπ. καθώς και φορολογικές (επιστροφές φόρων κ.λπ.) οι οποίες είναι απαιτητές στο τέλος κάθε ελεγχομένου έτους. Το προκύπτον υπόλοιπο στο τέλος κάθε ελεγχόμενου έτους συμπεριλαμβάνεται στο ενεργητικό.
• Μηχανοκίνητα οχήματα, σκάφη, αεροσκάφη κ.λπ.
• Μετρητά διαθέσιμα στην κατοχή του φορολογουμένου, του/της συζύγου ή των προστατευόμενων μελών αυτών.
• Καταθέσεις σε χρηματοπιστωτικά ιδρύματα του φορολογουμένου, του/της συζύγου ή των προστατευόμενων μελών αυτών π.χ. σε λογαριασμούς καταθετικούς, όψεως, προθεσμίας, σε τρεχούμενους.
• Μετοχές, λοιποί τίτλοι
• Σύνολο απογραφής τέλους χρήσης σε περίπτωση ατομικής επιχείρησης (εμπορεύματα, έτοιμα προϊόντα, α΄ και β΄ ύλες υλικά συσκευασίας ημιτελή υπολείμματα). Στις περιπτώσεις ελέγχου συνεχόμενων ετών για τις οποίες δεν υπάρχει συνεχής υποχρέωση σύνταξης απογραφής, τυχόν συνταχθείσα/ες απογραφή/ές δεν υπολογίζονται (στη συγκεκριμένη τεχνική).
• Διάφοροι λογαριασμοί ή Λοιπά περιουσιακά στοιχεία (προσωπικά/ οικογενειακά ή επαγγελματικά) των οποίων η αξία υπερβαίνει τις 5.000 ευρώ.
Σε όλες τις παραπάνω περιπτώσεις ως αξία λαμβάνεται το πραγματικό κόστος κτήσης, όπως αυτό προκύπτει από τα διαθέσιμα στον έλεγχο στοιχεία.
Στις περιπτώσεις ανέγερσης οικοδομών, ως κόστος λαμβάνεται το κόστος ανέγερσης όπως αυτό προκύπτει από τα διαθέσιμα στον έλεγχο στοιχεία.
Τα επαγγελματικά/επιχειρηματικά περιουσιακά στοιχεία αφορούν περιπτώσεις ατομικής επιχείρησης.
Στο Παθητικό περιλαμβάνονται όλες οι υποχρεώσεις του ελεγχόμενου, του/της συζύγου και των προστατευομένων μελών αυτών, ως και οι επαγγελματικές υποχρεώσεις (που αφορούν περίπτωση ατομικής επιχείρησης). Συγκεκριμένα περιλαμβάνονται τα δάνεια από χρηματοπιστωτικά ιδρύματα, τα γραμμάτια και οι επιταγές πληρωτέες και οποιαδήποτε άλλη αποδεικνυόμενη οφειλή ή υποχρέωση σε τρίτους:
• Δάνεια (προσωπικά / οικογενειακά)
• Δάνεια (επαγγελματικά-σε περίπτωση ατομικής επιχείρησης)
• Γραμμάτια (προσωπικά /οικογενειακά ή της ατομικής του επιχ/σης)
• Πιστωτές διάφοροι: Περιλαμβάνονται οι πληρωτέοι λογαριασμοί ήτοι οι υποχρεώσεις από αγορές, δαπάνες γενικά καθώς και φορολογικές υποχρεώσεις επαγγελματικές, προσωπικές/οικογενειακές οι οποίες οφείλονται στο τέλος κάθε ελεγχομένου έτους. Το προκύπτον υπόλοιπο στο τέλος κάθε ελεγχόμενου έτους συμπεριλαμβάνεται στο παθητικό.
• Υποχρεώσεις (Αποσβέσεις, κ.λπ.)
Ενδεικτικά στις πιο πάνω περιπτώσεις, η υποχρέωση του έτους βάσης ή καθενός από τα επόμενα μεταφέρεται και αυξάνεται αν οι υποχρεώσεις αυξηθούν π.χ. νέο δάνειο, ή μειώνεται ανάλογα με τις πραγματικές καταβολές αποπληρωμής των υποχρεώσεων.
Αντιμετώπιση αποσβέσεων
Ειδικά για την τεχνική αυτή, εάν στο πίνακα του ενεργητικού περιλαμβάνονται και πάγια επαγγελματικά περιουσιακά στοιχεία για τα οποία είχαν διενεργηθεί αποσβέσεις κατά τον υπολογισμό του φορολογητέου εισοδήματος τότε, το σωρευτικό ποσόν αποσβέσεων για αυτά τα περιουσιακά στοιχεία αναγράφεται ως υποχρέωση στον πίνακα παθητικού.
Εάν στο ενεργητικό περιλαμβάνονται περιουσιακά στοιχεία τα οποία έχουν αποσβεσθεί πλήρως, στον πίνακα παθητικού αναγράφεται το σύνολο των αποσβέσεων που έχει διενεργηθεί για αυτά και έχει εκπεσθεί από τα ακαθάριστα έσοδα.
Όταν ένα από τα περιουσιακά στοιχεία στις 31/12 20ΧΧ δεν περιλαμβάνεται πλέον στον κατάλογο ενεργητικού λόγω πώλησης ή άλλου τρόπου διάθεσης, πρέπει η απόσβεση σχετικά με αυτό το περιουσιακό στοιχείο να μην περιλαμβάνεται πλέον στο σωρευτικό ποσόν αποσβέσεων που αναγράφεται ως υποχρέωση στον πίνακα παθητικού.
Σημειώνεται ότι εάν ο φορολογούμενος κατέχει επαγγελματικά περιουσιακά στοιχεία για τα οποία δεν έχει διενεργήσει αποσβέσεις, αυτές δεν περιλαμβάνονται στον πίνακα παθητικού.
Η διαφορά Ενεργητικού – Παθητικού αποτελεί την Καθαρή Θέση εκάστου έτους (διαχειριστικής περιόδου).
Από την καθαρή θέση λήξης κάθε διαχειριστικής περιόδου αφαιρείται η καθαρή θέση έναρξης και δημιουργείται ο Πίνακας Καθαρής Θέσης (όπου για το πρώτο ελεγχόμενο έτος καθαρή θέση έναρξης είναι η καθαρή θέση του έτους βάσης)
Οι αυξήσεις/μειώσεις της καθαρής θέσης αναπροσαρμόζονται με τις περιπτώσεις απόκτησης περιουσιακών στοιχείων άνευ ανταλλάγματος κατά το εν λόγω έτος (αιτία θανάτου, δωρεάς, γονικής παροχής, προίκας, ανταλλαγής, κερδών από τυχερά παίγνια).
Στο αποτέλεσμα αυτό προστίθενται: Οι μη εκπιπτόμενες δαπάνες (με επιταγές, μετρητά ή μέσω τραπεζικών λογαριασμών) και συγκεκριμένα:
• Προσωπικές και οικογενειακές δαπάνες διαβίωσης
• Λοιπές δαπάνες/αγορές. Δεν περιλαμβάνονται οι επαγγελματικές δαπάνες και αγορές, με εξαίρεση τις δαπάνες που είναι μη παραγωγικές ή δεν εκπίπτονται βάσει διατάξεων νόμου από τα ακαθάριστα έσοδα της επιχείρησης, οι οποίες και αναγράφονται.
• Ζημίες από εκποίηση περιουσιακού στοιχείου, μη αναγνωριζόμενες φορολογικώς.
Από το μερικό αυτό Σύνολο αφαιρούνται τα μη φορολογούμενα εισοδήματα και συγκεκριμένα:
• Τα αφορολόγητα έσοδα από διάφορες πηγές, αφορά όλες τις πηγές εσόδων του φορολογουμένου του/της συζύγου και των προστατευόμενων μελών αυτών που συμπεριλήφθηκαν ή όχι στην υποβληθείσα δήλωση φορολογίας εισοδήματος αλλά δεν υπάγονται σε φορολόγηση βάσει διατάξεων νόμου.
• Μη φορολογητέες περιπτώσεις εσόδων ή φορολογητέες κατ΄ ειδικό τρόπο όπως τα έσοδα από δωρεές, κέρδη από πώληση περιουσιακού στοιχείου, επιχορηγήσεις και λοιπές μη φορολογητέες περιπτώσεις που συμπεριλήφθηκαν ή όχι στην υποβληθείσα δήλωση φορολογίας. Εισοδήματος αλλά δεν υπάγονται σε φορολόγηση βάσει διατάξεων νόμου ή φορολογηθήκαν με ειδικό τρόπο.
Στις περιπτώσεις πώλησης περιουσιακού στοιχείου που αποκτήθηκε με αντάλλαγμα ή άνευ ανταλλάγματος λαμβάνεται για τη συγκεκριμένη τεχνική μόνο το προκύπτον κέρδος ή ζημία, εφόσον δεν φορολογήθηκε ή δεν εκπέσθηκε σύμφωνα με τις κείμενες διατάξεις. Αυτά αναγράφονται αντίστοιχα στις «μη φορολογούμενες περιπτώσεις εσόδων» ή στις «ζημίες από εκποίηση περιουσιακών στοιχείων».
Ειδικά στις περιπτώσεις πώλησης περιουσιακού στοιχείου που είχε αποκτηθεί χωρίς αντάλλαγμα, ως κέρδος ή ζημία λαμβάνεται το σύνολο του ποσού πώλησης μείον το κόστος όπως προσδιορίστηκε στον πίνακα ενεργητικού.
Το Υπόλοιπο αποτελεί το βάσει της τεχνικής αυτής προσδιοριζόμενο Καθαρό Εισόδημα του ελεγχόμενου φορολογουμένου, της συζύγου και των προστατευομένων μελών αυτών, το οποίο συγκρίνεται με τα αντίστοιχα δηλωθέντα εισοδήματα (υπαχθέντα σε φορολόγηση) από κάθε πηγή του φορολογουμένου του/της συζύγου και των προστατευομένων μελών αυτών.
Σύμφωνα με την τεχνική αυτή το προκύπτον υπόλοιπο ελέγχεται ως μη δηλούμενο εισόδημα και εφόσον δεν αιτιολογείται σύμφωνα και με τα οριζόμενα στο άρθρο 10 της απόφασης ΔΕΣΑ 1077357/ΕΞ2013/10-5-2013, υπόκειται σε φορολόγηση σύμφωνα με τα οριζόμενα στα άρθρα 11 και 12 της ίδιας Α.Υ.Ο..
3. Τεχνική τραπεζικών καταθέσεων και δαπανών σε μετρητά (bank deposits and cash expenditure method)
Η τεχνική αυτή προσδιορίζει φορολογητέο εισόδημα παρακολουθώντας την κίνηση των (διαθεσίμων) κεφαλαίων του φορολογούμενου, του/της συζύγου και των προστατευομένων μελών αυτών, είτε με την κατάθεση αυτών σε χρηματοπιστωτικούς λογαριασμούς είτε με την ανάλωσή τους σε διάφορες συναλλαγές με χρήση μετρητών. Αναλύει τις συνολικές καταθέσεις και τα διαθέσιμα σε χρηματοπιστωτικούς λογαριασμούς και τις αγορές και δαπάνες σε μετρητά τόσο σε επαγγελματικό όσο και σε οικογενειακό επίπεδο κατά τη διάρκεια της ελεγχόμενης χρήσης και τα συγκρίνει με τα συνολικά δηλωθέντα έσοδα.
Η τεχνική αυτή προσδιορίζει τα έσοδα του φορολογουμένου αναλύοντας τις τραπεζικές καταθέσεις
και τις δαπάνες με χρήση μετρητών σε διάφορες συναλλαγές.
Συγκεκριμένα:
1. Προσδιορίζονται οι συνολικές τραπεζικές καταθέσεις της ελεγχόμενης περιόδου, στις περιπτώσεις που υπάρχει άνοιγμα λογαριασμών. Περιλαμβάνονται οι πιστωτικές κινήσεις σε λογαριασμό/ούς που αφορούν καθαρές καταθέσεις και έμμεσες καταθετικές πράξεις (Προσωρινές καταθέσεις προς εξόφληση υποχρεώσεων, όπως δάνεια κ.λπ. πράξεις).
Στις περιπτώσεις όπου δεν έχει πραγματοποιηθεί άνοιγμα λογαριασμών, οι συνολικές τραπεζικές καταθέσεις λαμβάνονται ως η διαφορά υπολοίπου τέλους μείον αρχή χρήσης. Επισημαίνεται ότι η τεχνική παράγει ανεπαρκή/ελλιπή/μη ασφαλή αποτελέσματα στις περιπτώσεις μη ανοίγματος λογαριασμών. Στις περιπτώσεις που χρησιμοποιείται η διαφορά υπολοίπου τέλους-αρχής, η τυχόν προκύπτουσα αρνητική διαφορά δεν αναγράφεται επί του εντύπου.
2. Αφαιρούνται τα κατατεθειμένα ποσά στους πιο πάνω λογαριασμούς που αφορούν: 2.1. Μη υποκείμενα σε φορολογία έσοδα.
2.2. Ποσά από εκταμίευση δανείων.
2.3. Συμψηφιστικές κινήσεις μεταξύ λογαριασμών του φορολογουμένου, του/της συζύγου και των προστατευόμενων μελών αυτών.
2.4. Συναλλαγές, μεταφορές και λοιπές πράξεις που δεν αποτελούν καθαρές καταθέσεις.
3. Στο Υπόλοιπο των καθαρών τραπεζικών καταθέσεων προστίθενται:
3.1. Δαπάνες επιχειρηματικές/επαγγελματικές (εξοφληθείσες με μετρητά).
3.2. Αγορές εμπορευμάτων, πρώτων και βοηθητικών υλών και λοιπών αγαθών αναγκαίων στην άσκηση της επαγγελματικής δραστηριότητας (εξοφληθείσες με μετρητά).
3.3. Αγορές περιουσιακών στοιχείων προσωπικών/οικογενειακών, επαγγελματικών (εξοφληθείσες με μετρητά).
3.4. Προσωπικές/οικογενειακές δαπάνες (εξοφληθείσες με μετρητά).
3.5. Καταβληθέντες φόροι, εισφορές και πρόστιμα κάθε μορφής (εξοφληθέντες με μετρητά).
3.6. Αποπληρωμή / μείωση χρεών με μετρητά
3.7. Αύξηση/μείωση διαθεσίμων μετρητών ελεγχόμενης περιόδου. Η μείωση διαθεσίμων μετρητών τίθεται με αρνητικό πρόσημο, (παράδειγμα: 31/12/2003 μετρητά 15.000 ευρώ. 31/12/2004 διαθέσιμα μετρητά 12.000 ευρώ. Στην χρήση 2004 θα καταχωρηθεί το ποσό -3.000 ευρώ).
3.8. Λοιπές καταβολές σε μετρητά.
Συμπεριλαμβάνονται περιπτώσεις μείωσης των λογαριασμών πληρωτέων που εξοφλούνται με μετρητά.
Παρατήρηση: Τα επαγγελματικά περιουσιακά στοιχεία αφορούν μόνο περίπτωση ατομικής επιχείρησης.
4. Το νέο Υπόλοιπο των καθαρών Τραπεζικών καταθέσεων μειώνεται με τα μη υποκείμενα σε φορολογία έσοδα που δεν κατατέθηκαν σε λογαριασμούς και με την αύξηση των προκαταβολών που εισπράχθηκαν έναντι εσόδων επομένου/νων έτους/ων. Αυξάνεται με την μείωση των προκαταβολών που εισπράχθηκαν έναντι εσόδων επομένου/νων έτους/ων, και με την αύξηση των εισπρακτέων λογαριασμών ή μειώνεται με την μείωση των εισπρακτέων λογαριασμών.
Παράδειγμα 7:
Φορολογούμενος μέχρι 31/12/2003 δεν έχει εισπράξει κανένα πόσο έναντι πωλήσεων επόμενου έτους.
Κατά την διάρκεια του έτους 2004 εισπράττει ποσό 17.000 ευρώ έναντι πωλήσεων επομένου έτους. Μέχρι τις 31/12/2004 έχει εκδώσει τιμολόγια για ποσό 12.000 ευρώ, άρα στις 31/12/2004 έχει εισπράξει ποσό 5.000 € έναντι πωλήσεων επομένου έτους χωρίς να το έχει τιμολογήσει.
Κατά την διάρκεια του έτους 2005 τιμολογεί το ποσό των 5.000 ευρώ (που αφορά το υπόλοιπο ποσό προκαταβολών που είχαν εισπραχτεί κατά το προηγούμενο έτος) και λαμβάνει προκαταβολή ποσό 20.000 ευρώ έναντι πωλήσεων επομένου έτους, άρα στις 31/12/2004 προκύπτει τελικά αύξηση κατά 15.000C (20.000-5.000).
Το έτος 2006 τιμολογεί το ποσό των 20.000 ευρώ που αφορούσε προκαταβολές έναντι εσόδων προηγούμενου έτους.
Σύμφωνα με την τεχνική αυτή οι υπολογισμοί έχουν ως έξης :

Επομένως ο πίνακας της «Τεχνικής τραπεζικών καταθέσεων και δαπανών σε μετρητά» θα διαμορφωθεί ως ακολούθως:

Σημείωση: Το ποσόν των προκαταβολών, που εισπράττονται έναντι πωλήσεων επομένου έτους, προσδιορίζεται στο τέλος κάθε έτους
Παρατήρηση 1.
Αν ένα έσοδο έχει συμπεριληφθεί στα ακαθάριστα έσοδα χωρίς να έχει εισπραχτεί μέχρι τις 31/12/20ΧΧ τότε οι τραπεζικές καταθέσεις στην συγκεκριμένη χρήση θα είναι μειωμένες συγκρινόμενες με τα ακαθάριστα έσοδα κατά το ποσό αυτό. Έστω ότι την επομένη χρήση το ποσό αυτό εισπραχτεί τότε οι τραπεζικές καταθέσεις θα είναι μεγαλύτερες συγκρινόμενες με τα ακαθάριστα έσοδα κατά το ποσό αυτό.
Παρατήρηση 2.
Αν ένα έσοδο έχει ταμιακά εισπραχτεί μέχρι τις 31/12/20ΧΧ αλλά δεν έχει συμπεριληφθεί στα ακαθάριστα έσοδα τότε οι τραπεζικές καταθέσεις στην συγκεκριμένη χρήση θα είναι αυξημένες συγκρινόμενες με τα ακαθάριστα έσοδα κατά το ποσό αυτό. Έστω ότι την επομένη χρήση το ποσό αυτό τιμολογηθεί τότε τα ακαθάριστα έσοδα θα είναι μεγαλύτερα κατά το ποσό αυτό, ενώ οι τραπεζικές καταθέσεις θα είναι μικρότερες.
Παρατήρηση 3.
Για την συγκεκριμένη έμμεση τεχνική εισπρακτέοι λογαριασμοί θεωρούνται οι απαιτήσεις από πωλήσεις επαγγελματικές, προσωπικές/οικογενειακές οι οποίες είναι απαιτητές στο τέλος κάθε ελεγχομένου έτους.,
Για τον προσδιορισμό της αύξησης ή μείωσης των εισπρακτέων λογαριασμών συγκρίνεται το υπόλοιπο στο τέλος του έτους με το υπόλοιπο στην αρχή του έτους.
5. Το νέο Υπόλοιπο, όπως αναμορφώθηκε, αποτελεί το βάσει τεχνικής συνολικό εισόδημα προς φορολόγηση. Το Εισόδημα αυτό συγκρίνεται με το Ακαθάριστο Εισόδημα του ελεγχόμενου καθώς και με το σύνολο των λοιπών εισοδημάτων του ελεγχόμενου και του/της συζύγου αυτού.
Η θετική προκύπτουσα διαφορά ελέγχεται ως μη δηλούμενο εισόδημα και εφόσον δεν αιτιολογείται σύμφωνα και με τα οριζόμενα στο άρθρο 10 της απόφασης ΔΕΣ Α 1077357/ΕΞ2013/10-5-2013, υπόκειται σε φορολόγηση σύμφωνα με τα οριζόμενα στα άρθρα 11 και 12 της ίδιας Α.Υ.Ο.
ΓΕΝΙΚΕΣ ΠΑΡΑΤΗΡΗΣΕΙΣ: (αφορούν και τις τρεις μεθόδους εμμέσων τεχνικών).
1) Στις περιπτώσεις όπου οι ελεγχόμενοι έχουν υπαχθεί στις διατάξεις περί αυτοελέγχου (άρθρα 13-17 Ν 3296/2004), τα ακαθάριστα έσοδα και καθαρά κέρδη που προσδιορίστηκαν με τις διατάξεις αυτές, λαμβάνονται προς σύγκριση με τα προκύπτοντα από την εφαρμογή των τεχνικών αποτελέσματα.
2) Σύμφωνα με το άρθρο 7 της Α.ΥΟ ΔΕΣ Α 1077357/ΕΞ2013/10-5-2013 εφαρμόζονται και οι τρείς τεχνικές ελέγχου και επιλέγεται μία τεχνική ελέγχου για όλες τις ανέλεγκτες χρήσεις που είναι προσφορότερη για το δημόσιο συμφέρον.
3) Όταν από στοιχεία που έχουν περιέλθει στην διάθεση της Ελεγκτικής Υπηρεσίας, προκύπτει μεταφορά χρηματικών ποσών στο εξωτερικό (έμβασμα) κατά την διάρκεια των ελεγχομένων χρήσεων από τον ελεγχόμενο, τον/την σύζυγο και τα προστατευόμενα μέλη αυτών (αρχικός/κοί δικαιούχος/χοι του/των λογαριασμού/νων από τον οποίο εκταμιεύτηκε το έμβασμα) και διαπιστωθεί από τα υπόλοιπα στις 31/12/ εκάστου έτους των τραπεζικών λογαριασμών σε χρηματοπιστωτικά ιδρύματα της Ελλάδας και του Εξωτερικού, ότι ο τελικός/κοι αποδέκτης/τες του εμβάσματος στο εξωτερικό είναι πρόσωπο διάφορο των αρχικών δικαιούχων του εμβάσματος, ο ελεγχόμενος πρέπει να παρέχει στοιχεία που να αποδεικνύουν την πορεία του εμβάσματος στο εξωτερικό, δηλ. σε ποιον λογαριασμό μεταφερθήκαν και για ποιο λόγο (πχ δανεισμός τρίτου, εξόφληση υποχρεώσεων στο εξωτερικό κλπ), ώστε να συμπεριληφθούν στις κατάλληλες ενδείξεις των εμμέσων τεχνικών.
Στην περίπτωση κατά την οποία ο ελεγχόμενος/νη δεν παρέχει κανένα στοιχείο για την πορεία του εμβάσματος στο εξωτερικό, τότε για την εφαρμογή των εμμέσων τεχνικών θα καταχωρείται για την τεχνική Ανάλυσης Ρευστότητας στην στήλη Αναλώσεις κεφαλαίων /εσόδων στην γραμμή (16) «Λοιπές περιπτώσεις αναλώσεων», για δε την τεχνική της Καθαρής Θέσης στον πινάκα της Καθαρής Θέσης καταχωρείται στην ένδειξη «Λοιπές δαπάνες /αγορές».
4) Το βάρος της απόδειξης για τα διαθέσιμα περιουσιακά στοιχεία φέρει ο φορολογούμενος, το ύψος δε των δηλούμενων καταθέσεων και μετρητών κατά την έναρξη της πρώτης ελεγχομένης χρήσης προκειμένου να γίνει δεκτό σε καμία περίπτωση δεν μπορεί να υπερβαίνει το πραγματικό διαθέσιμο κεφάλαιο προηγουμένων ετών όπως αυτό προσδιορίζεται με τις υποβληθείσες δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος.
Για τον υπολογισμό του πραγματικού διαθεσίμου κεφαλαίου των προηγουμένων ετών πριν το πρώτο ελεγχόμενο έτος (του ελεγχόμενου, του/της συζύγου και των προστατευόμενων μελών αυτών) από τα πραγματικά εισοδήματα (που έχουν φορολογηθεί ή νόμιμα απαλλαγεί από τον φόρο), όπως αυτά αναγράφονται στις υποβληθείσες δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος αφαιρούνται τα πραγματικά αναλωθέντα ποσά για αγορές και λοιπές δαπάνες (όχι τεκμαρτές) όπως αυτές προκύπτουν από τις υποβληθείσες δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος ή από στοιχεία που έχει στην διάθεση της η ελεγκτική υπηρεσία.
Παρατήρηση: Όπου στην παρούσα μεθοδολογία αναφέρονται δαπάνες διαβίωσης (προσωπικές / οικογενειακές) αφορούν πραγματικές δαπάνες και όχι τεκμαρτές.
Για την εφαρμογή των έμμεσων τεχνικών ελέγχου δεν υπάρχει περιορισμός όσον αφορά τα παρελθόντα έτη που εξετάζονται προκειμένου να προσδιοριστεί το πραγματικό διαθέσιμο κεφάλαιο προηγουμένων ετών, εφόσον βέβαια αυτό είναι δυνατό να διασταυρωθεί με τις φορολογικές δηλώσεις και τα στοιχεία που τηρούνται στην αρμόδια Δ.Ο.Υ. του ελεγχομένου ή με τεκμηριωμένα στοιχεία που προσκομίζονται από τον φορολογούμενο, (π.χ. φορολογικές δηλώσεις παρελθόντων ετών συνοδευόμενες με τα εκκαθαριστικά σημειώματα, ή με απόδειξη κατάθεσης μέσω ταχυδρομείου, ή παραλαβής του αντιγράφου της δήλωσης από την αρμοδία Δ.Ο.Υ, κ.λπ.) .Οι υποβληθείσες δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος (προκειμένου να ληφθούν υπόψη στον προσδιορισμό του πραγματικού διαθεσίμου) θα πρέπει να είναι συνεχόμενες και να φθάνουν μέχρι και την προηγούμενη δήλωση φορολογίας εισοδήματος του πρώτου ελεγχόμενου έτους.
Δεν αναζητούνται τα δικαιολογητικά για τα ποσά που είναι αναγεγραμμένα στις δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος παρελθόντων ετών και τα οποία χρησιμοποιούνται για τον προσδιορισμό του πραγματικού διαθεσίμου κεφαλαίου προηγουμένων ετών.
Έσοδα αποκτηθέντα και μη συμπεριληφθέντα στις υποβληθείσες δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος παρελθόντων ετών του ελεγχόμενου, του/της συζύγου και των προστατευόμενων μελών αυτών ως μη έχοντες φορολογική υποχρέωση να τα δηλώσουν, π.χ. έσοδα από τόκους, από πωλητήρια συμβόλαια, δηλώσεις φόρου δωρεάς- κληρονομιάς χρημάτων, κέρδη από τυχερά παίγνια γενικά, συμβάσεις δανείων και κάθε σχετικό έγγραφο θα λαμβάνονται υπ όψιν εφόσον φέρουν βεβαία ημερομηνία και στοιχεία νομιμότητας.
5) Ως προς τις δαπάνες που αφορούν δίκτυα κοινής ωφέλειας, σταθερή /κινητή τηλεφωνία, δίδακτρα ιδιωτικών σχολειών – κολλεγίων, ασφάλιστρα ΕΙΧ αυτοκίνητων, δικύκλων, ασφαλιστικά προγράμματα ζωής, υγείας, συνταξιοδότησης, κ.λπ., ασφάλιστρα ακίνητων, κινητών περιουσιακών στοιχείων, σε περίπτωση μη αναγραφής ποσού στο ερωτηματολόγιο, ούτε προσκόμισης στοιχείων που να αποδεικνύουν το ποσό της δαπάνης, θα καλείται ο ελεγχόμενος να συμπληρώσει υπεύθυνη δήλωση και να δηλώσει το ποσό της δαπάνης για κάθε ελεγχόμενο έτος. Ο έλεγχος δύναται να επαληθεύσει τα στοιχεία ή να ζητά αυτά από τις αρμόδιες υπηρεσίες σε όποιες περιπτώσεις κρίνει ότι είναι απαραίτητο.
6) Ως προς την δαπάνη μέσω πιστωτικών καρτών, όπως αυτές συμπληρώθηκαν στο Ερωτηματολόγιο τρόπου διαβίωσης -μεταβολές -υποχρεώσεις, ο ελεγχόμενος υποχρεούται να παράσχει στοιχεία που αφορούν την σχετική δαπάνη λόγω της χρήσης πιστωτικών καρτών προσκομίζονται τα κατάλληλα δικαιολογητικά. Ο έλεγχος δύναται να ζητά τέτοια στοιχεία από τις αρμόδια πιστωτικά ιδρύματα σε όποιες περιπτώσεις κρίνει ότι είναι απαραίτητο.
7) Ο ελεγχόμενος (επιτηδευματίας) θα καλείται να παράσχει στοιχεία σε σχέση με τα υπόλοιπα απαιτήσεων/εισπράξεων, υποχρεώσεων/καταβολών από πωλήσεις, αγορές, δαπάνες (επαγγελματικές προσωπικές) κ.λπ. καθώς και των προκαταβολών έναντι εσόδων επομένου/νων έτους/ων στη λήξη κάθε ελεγχόμενου έτους. Ο έλεγχος δύναται να προβαίνει σε επαληθεύσεις στις περιπτώσεις που αυτό είναι εφικτό.
8) Η συμπλήρωση του πίνακα Η΄ «Διαθέσιμα Μετρητά » στο έντυπο Διαθέσιμα Περιουσιακά Στοιχεία στην λήξη κάθε αντίστοιχης ελεγχομένης χρήσης είναι απαραίτητη. Στην περίπτωση που δεν δηλωθούν διαθέσιμα μετρητά στην έναρξη ή στην λήξη κάθε αντίστοιχης ελεγχομένης χρήσης τότε ο έλεγχος θα θεωρήσει ότι δεν υπήρχαν.
9) Επαγγελματικές / προσωπικές / οικογενειακές δαπάνες που προκύπτουν από τον έλεγχο ότι πραγματοποιήθηκαν αλλά ο ελεγχόμενος δεν αποδεικνύει τον τρόπο εξόφλησης αυτών, για την εφαρμογή των έμμεσων τεχνικών θεωρείται ότι εξοφλήθηκαν με καταβολή μετρητών.
10) Οι απαντήσεις του ελεγχομένου στα έντυπα: Διαθέσιμα Περιουσιακά Στοιχεία και Ερωτηματολόγιο τρόπου διαβίωσης -μεταβολές -υποχρεώσεις είναι δεσμευτικές ως προς τον φορολογούμενο. Σε περίπτωση κατάθεσης διορθωτικών εντύπων θα πρέπει να είναι πλήρως αιτιολογημένα τα σημεία που τροποποιεί – διορθώνει, καθώς ο ελεγχόμενος φέρει το βάρος της απόδειξης.
Παραδείγματα εφαρμογής των μεθόδων θα αναρτηθούν σε φύλλα εργασίας EXCEL στην ιστοσελίδα http://thames.ggps.gsis/ELENXIS και θα αποσταλούν στα υπηρεσιακά ηλεκτρονικά ταχυδρομεία. Τα φύλλα εργασίας αυτά μπορούν να χρησιμοποιηθούν από τις ελεγκτικές υπηρεσίες ως υποδείγματα.

Ακριβές Αντίγραφο
Ο ΓΕΝΙΚΟΣ ΓΡΑΜΜΑΤΕΑΣ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ
Ο Προϊστάμενος της Γραμματείας
ΘΕΟΧΑΡΗΣ ΘΕΟΧΑΡΗΣ