Σ.Λ.Ο.Τ. αριθμ. πρωτ.: 20 ΑΠ/28.1.2009
Αθήνα 28 Ιανουαρίου 2009
Αριθμός Πρωτοκόλλου: 20ΑΠ

ΕΠΙΤΡΟΠΗ ΛΟΓΙΣΤΙΚΗΣ ΤΥΠΟΠΟΙΗΣΗΣ & ΕΛΕΓΧΩΝ (ΕΛΤΕ)
ΣΥΜΒΟΥΛΙΟ ΛΟΓΙΣΤΙΚΗΣ ΤΥΠΟΠΟΙΗΣΗΣ (ΣΛΟΤ)

Βουλής 7, 5ος Όροφος, 105 62, ΑΘΗΝΑ
Τηλέφωνο: 210 3242648
Fax: 210 3234141,
e-mail: elte1@otenet.gr

ΘΕΜΑ: ΛΟΓΙΣΤΙΚΗ ΚΑΙ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗ ΑΝΤΙΜΕΤΩΠΙΣΗ ΚΑΤΑ ΤΑ ΔΛΠ
ΕΡΩΤΗΜΑ.
Τράπεζα τηρεί τα λογιστικά της βιβλία σύμφωνα με τους κανόνες της ισχύουσας φορολογικής νομοθεσίας σε συνδυασμό με τις διατάξεις του Κλαδικού Λογιστικού Σχεδίου Τραπεζών, δημοσιεύει όμως τις οικονομικές της καταστάσεις με βάση τα Διεθνή Πρότυπα Χρηματοοικονομικής Αναφοράς (ΔΠΧΑ). Για σκοπούς προσδιορισμού των φορολογητέων κερδών της, εφαρμόζει τις διατάξεις του άρθρου 105 παρ. 17 περ. α του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος (ΚΦΕ), λαμβάνοντας δηλαδή υπόψη τα κέρδη ή τις ζημίες που προκύπτουν αποκλειστικά από τα τηρούμενα βιβλία με βάση τους κανόνες της ισχύουσας φορολογικής νομοθεσίας. Εφαρμόζοντας τους κανόνες των ΔΠΧΑ, η Τράπεζα εμφανίζει στις οικονομικές καταστάσεις της ζημίες από ορισμένα έξοδα τα οποία δεν έχουν καταχωρηθεί όμως ακόμα στα τηρούμενα βιβλία με βάση τους κανόνες της ισχύουσας φορολογικής νομοθεσίας, με αποτέλεσμα να εμφανίζει φορολογητέα κέρδη και να καταβάλει τους αναλογούντες επ’ αυτών φόρους εισοδήματος. Τα έξοδα αυτά αφορούν κυρίως τα ακόλουθα: (i) «Έξοδα του Ν.3371/2005» τα οποία εκπίπτονται κατά την καταβολή τους η οποία γίνεται σε 10 ετήσιες δόσεις και τα οποία για σκοπούς ΔΠΧΑ αναγνωρίσθηκαν συνολικά κατά το έτος της μετάβασης. (ii) «Προβλέψεις για Επισφαλείς Απαιτήσεις» που έχουν αναγνωρισθεί στις κατά τα ΔΠΧΑ οικονομικές καταστάσεις, για φορολογικούς όμως σκοπούς θα αναγνωρισθούν και θα εκπεσθούν μελλοντικά, σύμφωνα με τις διατάξεις των παρ. 4 και 5 του άρθρου 105 του ΚΦΕ. Με βάση τα παραπάνω, τα τηρούμενα με βάση τους κανόνες της ισχύουσας φορολογικής νομοθεσίας βιβλία της τράπεζας δεν εμφανίζουν τις ως άνω σωρευμένες ζημίες οι οποίες έχουν αναγνωρισθεί και εμφανίζονται στις κατά τα ΔΠΧΑ οικονομικές καταστάσεις. Η Τράπεζα προτίθεται να προβεί σε αύξηση του μετοχικού κεφαλαίου με καταβολή μετρητών, προκειμένου να συμμορφωθεί με το υφιστάμενο εποπτικό πλαίσιο αλλά και να είναι σε θέση να αντιμετωπίσει αποτελεσματικά την τρέχουσα δυσμενή οικονομική συγκυρία, εξετάζοντας ταυτόχρονα την δυνατότητα μείωσης του μετοχικού κεφαλαίου με συμψηφισμό μέρους ή όλων των κατά τα ΔΠΧΑ ζημιών και παράλληλης μείωσης της ονομαστικής αξίας των μετοχών, ώστε η τιμή διάθεσης των νέων μετοχών που θα εκδοθούν να μη είναι χαμηλότερη της ονομαστικής αξίας. Με βάση τα παραπάνω ερωτώνται:
(1). Αν η μείωση του μετοχικού κεφαλαίου στις κατά τα ΔΠΧΑ οικονομικές καταστάσεις με συμψηφισμό ζημιών, πρέπει να απεικονισθεί και στα τηρούμενα με βάση τους κανόνες της ισχύουσας φορολογικής νομοθεσίας βιβλία, με δεδομένο ότι δεν υφίστανται ζημίες προς συμψηφισμό και σε περίπτωση που η μείωση πρέπει να απεικονισθεί, αν πρέπει να αχθεί σε πίστωση αντίθετου λογαριασμού της 4ης ομάδας των λογαριασμών του Κλαδικού Λογιστικού Σχεδίου Τραπεζών.
(2). Αν μειώνοντας το μετοχικό κεφάλαιο στις κατά τα ΔΠΧΑ οικονομικές καταστάσεις με συμψηφισμό ζημιών, μπορεί η τράπεζα να εκπέσει μελλοντικά τα έξοδα που έχουν ήδη αναγνωρισθεί στις κατά τα ΔΠΧΑ οικονομικές καταστάσεις και δεν έχουν αναγνωρισθεί μέχρι σήμερα στα τηρούμενα σύμφωνα με την φορολογική νομοθεσία βιβλία.

ΑΠΑΝΤΗΣΗ.
(α). Το μετοχικό κεφάλαιο είναι ένα στοιχείο των οικονομικών καταστάσεων που αντιπροσωπεύει τα δικαιώματα των ιδιοκτητών επί της καθαρής περιουσίας της επιχείρησης, υποκείμενο σε ρύθμιση και εποπτεία, με βάση τον Κ.Ν. 2190/1920. Συνεπώς, το εκάστοτε εγκεκριμένο από την εποπτική αρχή μετοχικό κεφάλαιο πρέπει να εμφανίζεται σε κάθε επίσημο έγγραφο και στοιχείο της εταιρείας, στα οποία περιλαμβάνονται και τα τηρούμενα βιβλία και στοιχεία με βάση τις διατάξεις της φορολογικής νομοθεσίας. Η μείωση του μετοχικού κεφαλαίου με συμψηφισμό ζημιών που έχουν προκύψει στις κατά τα ΔΠΧΑ οικονομικές καταστάσεις, στα τηρούμενα με βάση τις διατάξεις της φορολογικής νομοθεσίας βιβλία, στα οποία οι εν λόγω ζημίες δεν υφίστανται, θα εμφανισθεί με αύξηση λογαριασμού της καθαρής θέσης (αποθεματικού), με κατάλληλο τίτλο που θα δηλώνει την ταυτότητα της πράξεως.
(β). Κατά τη γνώμη μας, καίτοι, για τα φορολογικά θέματα θα πρέπει να λάβετε απαντήσεις από τις αρμόδιες υπηρεσίες του ΥΠΟΙΟ, με βάση την παράγραφο 11 του άρθρου 105 του ΚΦΕ, «για το ποσό της ζημίας που αποσβέσθηκε με ειδική προς τούτο μείωση του μετοχικού κεφαλαίου, δεν έχουν εφαρμογή οι διατάξεις της παραγράφου 3 του άρθρου 4 του ΚΦΕ», όπου ορίζεται ότι «το αρνητικό στοιχείο (ζημία) του εισοδήματος από εμπορικές επιχειρήσεις που προκύπτει από βιβλία τρίτης κατηγορίας του Κ.Β.Σ. που τηρούνται επαρκώς και ακριβώς, αν δεν καλύπτεται με συμψηφισμό θετικού στοιχείου εισοδήματος άλλης πηγής, είτε γιατί δεν υπάρχει τέτοιο στοιχείο εισοδήματος είτε γιατί αυτό που υπάρχει είναι ανεπαρκές, μεταφέρεται για να συμψηφισθεί ολόκληρο στην πρώτη περίπτωση ή κατά το υπόλοιπο αυτού στην δεύτερη, διαδοχικώς στα πέντε επόμενα οικονομικά έτη κατά το υπόλοιπο που απομένει κάθε φορά, με την προϋπόθεση ότι κατά τα έτη αυτά τα βιβλία του υπόχρεου τηρούνται επαρκώς και ακριβώς». Επίσης, με βάση την παράγραφο 17 (α) του άρθρου 105 του ΚΦΕ, «στην περίπτωση εταιρειών που τηρούν τα βιβλία τους σύμφωνα με τους κανόνες της ισχύουσας φορολογικής νομοθεσίας, τα κέρδη (ή ζημίες) της εταιρείας προκύπτουν αποκλειστικά από τα τηρούμενα βιβλία με βάση τους ισχύοντες κανόνες της φορολογικής νομοθεσίας. Τα κέρδη (ή ζημίες) της εταιρείας που προκύπτουν από τις οικονομικές καταστάσεις με βάση τα Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα δεν λαμβάνονται υπόψη για τους σκοπούς φορολογίας»
Από τα παραπάνω συνάγεται, ότι στην συγκεκριμένη περίπτωση δεν έχει εφαρμογή η διάταξη της παραγράφου 11 του άρθρου 105, διότι οι ζημίες που θα συμψηφισθούν δεν προκύπτουν από τα βιβλία που τηρούνται βάσει των διατάξεων του ΚΒΣ, και συνεπώς κατά την γνώμη μας δεν τίθεται θέμα μη αναγνώρισης προς έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα, των εξόδων που θα καταχωρηθούν μελλοντικά στα φορολογικά βιβλία, και τα οποία έχουν δημιουργήσει τις κατά τα ΔΠΧΑ ζημίες, οι οποίες θα συμψηφισθούν με το μετοχικό κεφάλαιο. Η άποψη αυτή ενισχύεται περαιτέρω από την παράγραφο 17 (α) του άρθρου 105, με βάση την οποία, τα κέρδη ή οι ζημίες που προκύπτουν από τα ΔΛΠ δεν λαμβάνονται υπόψη για σκοπούς φορολογίας.

Η ΠΡΟΕΔΡΟΣ ΤΟΥ ΣΛΟΤ
ΒΡΕΝΤΖΟΥ ΕΛΕΝΗ
ΤΑ ΜΕΛΗ
ΒΡΟΥΣΤΟΥΡΗΣ ΠΑΝΑΓΙΩΤΗΣ
ΙΑΤΡΙΔΗΣ ΓΕΩΡΓΙΟΣ
ΙΩΑΝΝΟΥ ΠΑΝΑΓΙΩΤΗΣ